Opodatkowanie tego, co stworzyła natura

Na zajęciach z prawa finansowego jeden z prowadzących mawiał, że ustawodawca może opodatkować każdy stan faktyczny lub prawny, a to czy opodatkuje zależy tylko od jego woli. Jako przykład podawał, że jest przewidziane opodatkowanie posiadania psów, a nie ma takiego obowiązku w stosunku do kotów. Być może co do kotów chodziło parę lat temu o wielką politykę i dlatego nie były opodatkowane. Wykładowca jednak szedł dalej, trochę żartując, że może być także opodatkowane oddychanie, bo jest to określony stan faktyczny, w którym wszyscy żyjący trwają, rzecz jasna zanim żyją, potem jest to dla nich już obojętne.

                                    

I ta uwaga prowadzącego wygłoszono już dobrych kilka, chyba jednak więcej, lat temu skłoniła mnie do refleksji na temat tego, czy można opodatkować podatkiem od nieruchomości wyczerpane wyrobiska górnicze, które mogą się stać naturalnym magazynem dla substancji chemicznych.

Wyobraźmy sobie komorę kilka kilometrów pod ziemią powstałą na skutek tego, że wydobyto z niej za pomocą potężnych pomp cały zalegający tam gaz. Gazu, który powstał miliony lat temu i tam zalegał już nie ma, ale komora jest. Szczelna, z której nic się nie ulatnia, bezpieczna dla otoczenia. Oczywiście, żeby z powrotem wtłoczyć tam gaz, czy ropę, trzeba na powierzchni wybudować urządzenia, instalacje do zatłaczania wraz rurociągami transportującymi.

Oczywistym jest, że to wszystko co człowiek stworzył na powierzchni jest budowlą, w rozumieniu Prawa budowlanego, a więc podlega podatkowi od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Natomiast wątpliwość pojawia się odnośnie prawidłowego zakwalifikowania podziemnego wyrobiska. Czy także jest budowlą, a zatem podlega podatkowi od nieruchomości?

Wracając do podstawy wszelkiej analizy prawnej, a więc do ustawy, na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają m.in.:

1) budowle lub ich części,

2) związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W takiej sytuacji obowiązek podatkowy powstanie, jeżeli łącznie, w stosunku do naturalnego wyrobiska zostaną spełnione 2 przesłanki, to znaczy, zostanie zakwalifikowane jako budowla lub jej część i będzie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W tym wypadku, druga przesłanka nie budzi wątpliwości. Nikt rozsądny nie wtłacza gazu z powrotem pod ziemię, tylko po to, żeby zrealizować jakoś sobie tylko znaną ideę fix. Bez wątpienie zatem takie wyrobiska są używane w prowadzonej działalności gospodarczej. Natomiast pierwsza przesłanka, tzn. czy są budowlą, w mojej ocenie, budzi poważne wątpliwości.

Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie zawiera własnej definicji budowli natomiast w tym zakresie odsyła do ustawy Prawo budowlane. Zgodnie z Prawem budowlanym, budowlą jest:

1) każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury

2) wraz z instalacjami i urządzeniami.

Skoro Prawo budowlane przez budowlę rozumie każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem, to może to być także obiekt budowlany zakładu górniczego, o którym mowa w Prawie geologicznym i górniczym.

Prawo geologiczne i górnicze poprzez obiekt budowlany zakładu górniczego rozumie (punkty zastosowane przeze mnie):
            
            1) znajdujący się poza podziemnym wyrobiskiem górniczym 
            2) obiekt zakładu górniczego,

3) będący obiektem budowlanym w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. Nr 243,  poz. 1623, ze zm.),

4) służący bezpośrednio do wykonywania działalności regulowanej ustawą w zakresie podziemnego bezzbiornikowego magazynowania substancji (…).

Analiza językowa przytoczonego uregulowania prowadzi do wniosku, że obiekty zakładów górniczych, żeby zostać opodatkowane podatkiem od nieruchomości, powinny:

1) znajdować się poza podziemnym wyrobiskiem górniczym,

2) być obiektem zakładu górniczego,

3) być obiektem budowlanym w rozumieniu Prawa budowlanego,

4) służyć bezpośrednio do bezzbiornikowego magazynowania substancji.

Stosując do naturalnych wyrobisk górniczych powyższą definicję można łatwo zauważyć, że nie spełniają one przesłanki 1) oraz 3), czyli właśnie są wyrobiskami górniczymi oraz nie są obiektami budowlanymi w rozumieniu Prawa budowlanego.

Nie są obiektami budowlanymi w rozumieniu Prawa budowlanego ponieważ istniały przed człowiekiem. W doktrynie przyjmuje się, że obiekty budowlane (budynki, budowle, obiekty małej architektury) w rozumieniu Prawa budowlanego, powinny być wytworami człowieka, stworzonymi przez niego w określonym celu, a nie powstającymi same przez się, przez siły przyrody, nawet jeżeli z jakichś względów nadają się do użytku przez niego.

Naturalne wyrobiska górnicze spełniają natomiast przesłankę 2) i 4), to znaczy należą do zakładu górniczego oraz służą do bezpośrednio bezbiornikowego magazynowania substancji chemicznych.

Aby mówić o naturalnym wyrobisku górniczym jako o obiekcie budowlanym zakładu górniczego, w mojej ocenie, wszystkie przesłanki powinny być spełnione łącznie. Natomiast spełnienie tylko 2 z 4 przesłanek sprawia, że naturalne wyrobiska pod tę definicję nie podpadają, ergo nie mogą być zakwalifikowane jako specjalny rodzaj budowli opodatkowany podatkiem od nieruchomości.

W wyroku z dnia 13 września 2011 r.  w sprawie P 33/09 TK stwierdził m.in. że:

Biorąc pod uwagę, że wyrobisko górnicze nie jest obiektem budowlanym, pozostaje przyjąć, iż (…) podziemne wyrobiska górnicze w ogóle nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, ponieważ nie stanowią części składowej nieruchomości gruntowej (…).

Natomiast w wyroku w sprawie II FSK 907/09 z dnia 19 października 2010 r. NSA, przywołując motywy rozstrzygnięcia WSA w Gliwicach i uwzględniając skargę kasacyjną podatnika wskazał, że: 

Sąd wywodzi, że nowelizacja u.p.o.l. dała odpowiedź, że podziemne wyrobisko górnicze nie jest przedmiotem opodatkowania, ale są nimi "budowle, pod pojęciem których należy rozumieć obiekty budowlane i urządzenia budowlane z obiektami tymi związane, które zapewniają możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Tak więc przedmiotem opodatkowania nie jest wyrobisko górnicze, zdefiniowane w art. 6 pkt 10 P.g.i.g, ale, jak stanowi w art. 2 ust. 1 pkt 3, budowla czyli obiekt budowlany i urządzenia budowlane z tym obiektem związane, które zapewniają możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, a definicja tych pojęć znajduje się w art. 3 pkt 3 i 9 P.b. 

Dalej Sąd wywodzi, nie przeprowadzając wykładni definicji budowli i urządzenia budowlanego, zawartych w P.b., że na potrzeby opodatkowania podatkiem od nieruchomości "wyrobisko górnicze (...) powinno być traktowane nie jako jednorodny obiekt lecz jako budowla składająca się z poszczególnych obiektów (urządzeń) funkcjonalnie ze sobą powiązanych, to jest szybów, sztolni, linii energetycznych itp., służących wydobywaniu kopalin". Stwierdzenie to budzi znaczne wątpliwości co do przyjętego przez Sąd przedmiotu opodatkowania.  

Raz bowiem Sąd stwierdza, że opodatkowaniu podlegają obiekty i urządzenia znajdujące się w wyrobisku, jeżeli można im (czyli obiektom i urządzeniom) przypisać przymiot budowli bądź urządzenia budowlanego, w dalszych zaś wywodach za budowlę uznaje samo wyrobisko, składające się z obiektów w postaci, np. sztolni czy szybów.

Zatem, jeżeli pod ziemią jest budowla używana w działalności gospodarczej, to jest także opodatkowana podatkiem od nieruchomości. Natomiast, jeżeli nie ma budowli, to nie ma także przedmiotu opodatkowania i tym samym nie ma podatku od nieruchomości. Trudno jednak uznać za budowlę lub urządzenie budowlane samo wyrobisko górnicze. Inna jest natomiast ocena całej zainstalowanej, także pod ziemią, maszynerii do wtłaczania gazu, czy służącej do obsługi zmagazynowanych w wyrobisku substancji.

Na zakończenie, skojarzył mi się cytat, który pewnie nie ma żadnego związku z przedstawionym problemem, no ale się skojarzył, a na skojarzenia nic nie poradzisz:

Pytasz dlaczego? No, bo tradycją nazwać niczego nie możesz. I nie możesz uchwałą specjalną zarządzić, ani jej ustanowić. Kto inaczej sądzi, świeci jak zgasła świeczka na słonecznym dworzu! Tradycja to dąb, który tysiąc lat rósł w górę. Niech nikt kiełka małego z dębem nie przymierza! Tradycja naszych dziejów jest warownym murem. To jest właśnie kolęda, świąteczna wieczerza, to jest ludu śpiewanie, to jest ojców mowa, to jest nasza historia, której się nie zmieni. A to co dookoła powstaje od nowa, to jest nasza codzienność, w której my żyjemy.

Podobnie jest z tym, co stworzyła sama natura. Niby każdy stan faktyczny lub prawny może być objęty opodatkowaniem, ale czy powinien? W obecnym stanie prawnym naturalne wyrobiska górnicze, w mojej ocenie, nie są objęte podatkiem od nieruchomości. Tym nie mniej gminy starają się objąć je podatkiem od nieruchomości na zasadzie pecunia non olet. Wartość wyrobisk jest duża, to i podatek od budowli (2% rocznie), który wpływa do kasy gminnej nie jest mały.

Z tym, że w mojej ocenie, nie jest to stanowisko właściwe. Wykorzystując naturalne wytwory przyrody do magazynowania rozmaitych substancji chemicznych wykorzystujemy je tak, jak były wykorzystywane przedtem, przez miliony lat przed wydobyciem z nich wcześniej obecnych tam zasobów naturalnych. A zatem niczego nowego nie tworzymy, nie budujemy tych wyrobisk od nowa, raczej przywracamy im ich pierwotne przeznaczenie, dbając tym samym o zrównoważony rozwój. O tym, czy także chronimy przy okazji przyrodę się nie wypowiem, bo się nie znam. Na pewno jednak unikamy tworzenia nowych, niepotrzebnych i zazwyczaj mało estetycznych budowli.

Parafrazując: A tego co stworzyła przyroda dziełem człowieka nazwać nie można. I nie można uchwałą specjalną to zarządzić, czy ustanowić.  Kto inaczej sądzi, świeci jak zgasła świeczka na słonecznym dworzu! Przyroda to też węgiel, gaz, ropa, która zalegała w podziemiu przez miliony lat, a człowiek ją wydobył i zużył. Niech nikt naturalnego wyrobiska, ze zbiornikiem sztucznym nie porównuje. Przyroda jest murem warownym naszego własnego istnienia. A to co powstaje dookoła, od nowa stworzone przez człowieka, to właśnie nasze własne dzieła, nierzadko budowle różnego przeznaczenia.

W mojej ocenie, jakkolwiek wyrobiska górnicze były używane przez człowieka, w celu wydobycia znajdującego się tam gazu, ropy, czy węgla, to jednak nie zostały stworzone (wykonane) przez człowieka, a więc nie podpadają pod definicję budowli w rozumienia Prawa budowlanego, a tym samym nie są opodatkowane podatkiem od nieruchomości.

Sygnatury spraw: P 33/09, II FSK 907/09.

Sentencja P 33/09: Art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613, Nr 96, poz. 620, Nr 225, poz. 1461 i Nr 226, poz. 1475 oraz z 2011 r. Nr 102, poz. 584, Nr 112, poz. 654 i Nr 171, poz. 1016), rozumiany w taki sposób, że nie odnosi się do podziemnych wyrobisk górniczych oraz może odnosić się do obiektów i urządzeń zlokalizowanych w tych wyrobiskach, jest zgodny z zasadą ustawowej określoności regulacji podatkowych i zasadą poprawnej legislacji wywodzonymi z art. 217 w związku z art. 84 i art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.