Albo SPD albo PIT

W interesującym wyroku z dnia z 4 kwietnia 2012 r. (w dacie wyroku dwie czwórki i dwunastka) w sprawie II FSK 1807/10 NSA zajął się wzajemną relacją pomiędzy ustawą o podatku od spadków i darowizn oraz ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Sprawa rozstrzygana przez NSA wydawała się z pozoru oczywista. Zgodnie bowiem z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn. Skoro jednak trafiła przed oblicze NSA, taka oczywista być nie mogła, prawda?

Właściwie wywody NSA w swej prostocie są tak piękne, że zastępowanie ich moją parafrazą, wydaje się wręcz niewskazane, przytaczam zatem fragmenty uzasadnienia in extenso:

Darowizny stanowią przychód wyłączony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., gdyż podlegają opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. (…)

Darowizny w ogóle zatem nie podlegają przepisom u.p.d.o.f. i jako wolne od opodatkowania podatkiem dochodowym mogą stanowić pokrycie dla poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia (...)

Z kolei pożyczki nie stanowią przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym z tego powodu, że w przeciwieństwie do darowizn nie generują dochodu. Są świadczeniem o charakterze zwrotnym i trudno w ich przypadku mówić o przyroście czystego majątku, czyli o uzyskaniu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 2 u.p.d.o.f. Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają zaś tylko przysporzenia o charakterze definitywnym (trwałym), niepodlegające zwrotowi.

Jedyne do czego mogę się przyczepić, to do określania darowizn w tezie wyroku (wprawdzie w cudzysłowiu), ale także w uzasadnieniu, jako przychodów wolnych (zwolnionych) z opodatkowania PIT. Przychody te nie są bowiem wolne (zwolnione z opodatkowania), ale nie są objęte podatkiem PIT. 

Kategorię przychodów (dochodów) wolnych od podatku zawiera bowiem art. 21 ustawy o PIT. Art. 2 ustawy o PIT przewiduje przychody nie zwolnione z opodatkowania, a wyłączone z opodatkowania, nie objęte w ogóle podatkiem dochodowym. Oznacza to, że przychody te nie podpadają pod hipotezę (i dyspozycję) norm z ustawy o PIT, w przeciwieństwie do przychodów wolnych (zwolnionych), które jedynie na mocy przepisu szczególnego nie są opodatkowane, ale jako takie są objęte ustawą.

Natomiast, w mojej ocenie, NSA nie wyczerpał analizy, dlaczego przychody z tytułu darowizny nie są przychodami nieujawnionymi na podstawie art. 20 ust. 3 ustawy o PIT. Najprościej można napisać, że skoro podatnik otrzymał te przychody tytułem darowizny, to przychody te znajdują pokrycie w ujawnionych źródłach, a zatem także nie mogą pochodzić ze źródeł nieujawnionych, na co jedynie pośrednio zwrócił uwagę NSA stwierdzając, że:

Samo niezgłoszenie przedmiotu opodatkowania nie stanowi bowiem podstawy do stwierdzenia, że określona czynność (darowizny lub pożyczki) nie miała miejsca.(…)

Teza wyroku wskazuje, że podatnik może uniknąć opodatkowania dochodów stawką sankcyjną w PIT (75%) powołując się w trakcie kontroli na dokonane na jego rzecz darowizny lub udzielone pożyczki. Do organu prowadzącego kontrolę należy zbadanie, czy te przysporzenia rzeczywiście miały miejsce. W przypadku ich uwzględnienia, zarówno darowizny, jak i pożyczki powinny zostać opodatkowane stawką sankcyjną, ale już nie w PIT, a w SPD albo PCC (20%). Odnośnie odsetek za zwłokę w SPD lub PCC przy stawce 20%: http://prawoipodatki.blogspot.com/2014/01/od-kiedy-odsetki-za-zwoke-przy-stawce.html

Podsumowując art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT wprost wyłącza przychody uzyskane tytułem spadkobrania lub darowizny z opodatkowania podatkiem dochodowym. Przychody (dochody) są zatem, w zależności od tytułu nabycia, opodatkowane albo SPD albo PIT. Tertium non datur.

Sygnatura sprawy: II FSK 1807/10.

Tezy: 1. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), okoliczność faktyczna darowizny pozostaje poza zakresem przedmiotowym regulacji u.p.d.o.f., a tym samym nie będzie możliwe opodatkowanie wydatku pokrytego przychodem z darowizny stawką 75-procentową, ustanowioną w art. 30 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f.

2. Kwestia przedawnienia zobowiązania podatkowego z darowizny w podatku od spadków i darowizn, w świetle art. 68 § 2 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), nie może mieć wpływu na stosowanie art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f., gdyż w myśl art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. darowizna pozostaje przychodem „wolnym od opodatkowania” na gruncie u.p.d.o.f., a tym samym może legalnie pokrywać wydatki podatnika, ustalane w postępowaniu z zakresu przychodów nieujawnionych, zgodnie z art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f.